Основные фонды предприятия - что нового?

В "ДК" №38 мы начали подробно знакомить читателей с изменениями, внесенными в Закон о прибыли Законом №1957 1 . Предыдущая статья была посвящена отражению в налоговом учете "малоценки". А сейчас рассмотрим ключевые моменты изменений, касавшихся учета основных фондов предприятия (как собственных, так и арендованных), а также учета ремонтных расходов.

1 Закон Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 01.07.2004 г. №1957-IV.

Для начала рассмотрим, что именно изменилось в характеристике активов, именуемых основными фондами (далее - ОФ) предприятия. Теперь под термином "основные фонды" следует понимать " материальные ценности, которые предназначаются . для использования в хозяйственной деятельности. в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых превышает 1000 гривень и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом.

Расходы на приобретение любых материальных ценностей, стоимость которых не превышает 1000 гривень, предназначенных для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика, включаются в состав валовых расходов налогоплательщика в общем порядке и учитываются для целей применения пункта 5.9 статьи 5 этого Закона ".

Итак, для того чтобы актив соответствовал определению ОФ, необходимо, чтобы одновременно выполнялись два условия :

1) такой актив предназначался для использования в хозяйственной деятельности предприятия на срок, превышающий 365 дней;

2) стоимость актива должна превышать 1000 грн.

Именно вторым условием дополнен пп. 8.2.1 Закона о прибыли. Такое изменение довольно удобно для налогоплательщиков, ведь теперь расходы на приобретение активов, срок использования которых планируется больше года (скажем, канцелярские ножницы), однако стоимость которых незначительна (допустим, 10 грн), не нужно относить к составу ОФ и амортизировать. Расходы на приобретение таких активов сразу попадают в состав валовых 2 . Аналогично следует поступать с предметами, стоимость которых превышает 1000 грн, однако срок использования которых в хозяйственной деятельности предприятия меньше года. Расходы на приобретение таких активов также будут относиться к составу валовых.

Повышение ставок амортизации, предусмотренное Законом №349 3 (в расчете на квартал: ОФ 1-й группы - 2%, ОФ 2-й группы - 10%, ОФ 3-й группы - 6%.), с начала 2004 года так и не произошло в полной мере 4 . Сначала Закон о бюджете на 2004 год ограничил действие статьи 8.6 Закона о прибыли, разрешив применять повышенные ставки амортизации только для расходов " осуществленных налогоплательщиком после 1 января 2004 года в связи с приобретением (изготовлением) новых основных фондов группы 1, 2, 3, которые используются в производственной деятельности налогоплательщика и которые ранее не были в эксплуатации, а также расходов на улучшение указанных новоприобретенных (изготовленных) основных фондов, понесенных налогоплательщиком после 1 января 2004 года " (п. 45 ст. 80 Закона о бюджете на 2004 год). Однако такое ограничение касалось только 2004 года .

3 Закон Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 24.12.2002 г. №349-IV.

4 Это не касается ОФ 4-й группы, которая была введена впервые в 2003 году и амортизируется по ставке 15%.

Пунктом 1 Переходных положений Закона №1957 опять вводится ограничение по применению повышенных ставок амортизации, только теперь оно не ограничено во времени, а поэтому касается и будущих лет 5 .

5 Довольно странным представляется то, что Законом №1957 не внесены изменения в пп. 8.6.1 Закона о прибыли, в котором продолжают фигурируют повышенные ставки амортизации без каких-либо ограничений в применении.

Таким образом, относительно имеющихся на 01.01.2004 г. балансовых стоимостей ОФ групп 1, 2 и 3 (в том числе созданных в результате ремонтов арендованных объектов ОФ), применяются "старые" нормы амортизации (группа 1 ОФ - 1,25%, группа 2 ОФ - 6,25%, группа 3 ОФ - 3,75% 6 ). Относительно приобретенных (изготовленных) после 1 января 2004 года новых (не бывших в эксплуатации) объектов ОФ групп 1, 2 и 3 будут применяться "новые" повышенные нормы амортизации.

6 Кстати, указанные "старые" нормы амортизации теперь не приведены ни в одном из действующих нормативных документах.

Аналогично следует поступать в случае амортизации расходов на ремонт и улучшение собственных ОФ 7 . "Новые" нормы амортизации распространяются на расходы на улучшение только новых, приобретенных после 1 января 2004 года, объектов ОФ (ранее не бывших в эксплуатации). Расходы на ремонт "старых" объектов ОФ подлежат амортизации (в сумме, превышающей 10-процентный лимит) по "старым" нормам.

7 О применении ставок амортизации к расходам на улучшение арендованных ОФ - далее.

В результате такого "раздвоения" групп по ставкам амортизации у предприятий начиная с 2004 года возникла необходимость применять различные нормы амортизации "внутри" групп 1, 2, 3. В налоговом учете балансовую стоимость групп 2 и 3, а также отдельных объектов группы 1 необходимо разбить на две подгруппы:

- по "старым" нормам амортизации;

- по "новым" нормам амортизации.

Кстати, совершенно не ясно, как предприятиям придется доказывать "новизну" купленных объектов.

Рассмотрим учет с применением различных ставок амортизации в пределах одной группы ОФ. По состоянию на 01.07.2004 г. на предприятии числилась 2-я группа ОФ балансовой стоимостью 15000 грн (далее — Бст-ть 2). Объекты, входящие в эту группу, предприятие приобрело до 01.01.2004 г. В июле оно понесло расходы на приобретение нового автомобиля в сумме 100000 грн, и грузового автомобиля, уже бывшего в употреблении, в сумме 80000 грн.

Исходя из данных примера рассчитаем амортизационные отчисления в III и IV кварталах и определим балансовую стоимость группы 2 на начало IV кв.:

сумма амортизационных отчислений группы 2 = 15000 х 6,25% = 937,5 грн.

Бст-ть 2 = 194062,5 грн, в т. ч. :

Бст-ть 2 (старые нормы) = 15000 + 80000 - 937,5 = 94062,5 грн;

Бст-ть 2 (новые нормы) = 100000 грн.

Сумма отчислений за IV квартал по группе 2 = 15878,9 грн, в т. ч. :

1) 94062,5 х 6,25% = 5878,9 грн - амортизационные отчисления по старым нормам;

2) 100000 х 10% = 10000 грн - амортизационные отчисления по новым нормам.

Существенным изменениям подвергся пп. 8.7.1 Закона о прибыли, описывающий процедуру отражения в налоговом учете расходов, понесенных в связи с улучшениями и ремонтом ОФ. Содер­жание обновленных абз. 1 - 2 пп. 8.7.1 Закона о прибыли таково:

" Налогоплательщики имеют право в течение отчетного периода отнести к валовым расходам любые расходы, связанные с улучшением основных фондов, подлежащие амортизации, в том числе расходы на улучшение арендованных основных фондов, в сумме, не превышащей 10 процентов совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов по состоянию на начало такого отчетного периода .

Расходы, превышающие указанную сумму, распределяются пропорционально сумме фактически понесенных налогоплательщиком расходов на улучшение основных фондов групп 2, 3, 4 или отдельных объектов основных фондов группы 1 и увеличивают балансовую стоимость основных фондов соответствующих групп или отдельных объектов основных фондов группы 1 по состоянию на начало расчетного квартала ".

Итак, главное, что изменилось:

1) к валовым расходам в пределах 10-процентного лимита относятся расходы на улучшение арендованных ОФ. Подробно о распределении расходов на улучшение арендованных ОФ скажем ниже;

2) определено новое распределение расходов на улучшения ОФ (в том числе арендованных), превышающих 10-процентный лимит.

Рассмотрим механизм распределения ремонтных расходов на улучшения ОФ, превышающих 10-процентный лимит.

Распределение ремонтных расходов происходит тогда, когда расходы на ремонт основных фондов превышают 10% совокупной балансовой стоимости всех групп ОФ по состоянию на начало года (абз. 1 пп. 8.7.1 Закона о прибыли).

Итак, для распределения необходимо одновременное выполнение следующих условий :

а) наличие расходов на улучшение ОФ 8 различных групп (различных объектов группы 1) - см. пример 2 (это условие следует как из первого, так и из второго абзаца пп. 8.7.1 Закона о прибыли);

8 Тут и далее имеются в виду производственные основные фонды.

б) наличие 10-процентного лимита - см. пример 3;

в) превышение ремонтных расходов над величиной 10-процентного лимита.

Если не выполняется одно из этих условий, распределения не происходит.

По состоянию на 01.01.2004 г. в учете в предприятия находились:

ОФ группы 2 - Бс-ть = 20000 грн;

ОФ группы 3 - Бс-ть = 10000 грн;

ОФ группы 4 - Бс-ть = 40000 грн.

Таким образом, 10-процентный лимит составил 7000 грн.

В III квартале предприятие отремонтировало автомобиль (до этого периода других ремонтов ОФ предприятие не проводило) и понесло расходы на сумму 10000 грн.

В налоговом учете предприятия эта операция будет отражена следующим образом:

ВР = 7000 грн - сумма ремонтных расходов, относящаяся к валовым в пределах 10-процентного лимита.

Бст-ть 2 увеличивается на 3000 грн (10000 - 7000) - ту часть ремонтных расходов, которая не относится к составу валовых. В этом случае распределять 3000 гривень между группами ОФ не нужно, поскольку ремонтируется только одна группа ОФ.

По состоянию на 01.01.2004 г. в учете на предприятии не было основных фондов. Во II квартале предприятие приобрело новый автомобиль стоимостью 100000 грн, а также компьютер стоимостью 4000 грн. В III кв. 2004 г. отремонтировало автомобиль на сумму 1000 грн, а также компьютер на сумму 300 грн. В налоговом учете предприятия эти операции будут отражены следующим образом:

Бст-ть 2 = 100000 грн;

Бст-ть 4 = 4000 грн;

сумма амортизационных отчислений группы 2 = 100000 х 10% = 10000 грн, сумма ремонтных расходов - 1000 грн;

сумма амортизационных отчислений группы 4 = 4000 х 15% = 600 грн, сумма ремонтных расходов - 300 грн.

Бст-ть 2 = 91000 грн (100000 + 1000 - 10000);

Бст-ть 4 = 3700 грн (4000 + 300 - 600).

Валовые расходы из затрат, связанных с улучшениями ОФ групп 2 и 4, не возникают, поскольку отсутствует величина 10-процентного лимита. Таким образом, расходы на улучшение ОФ подлежат амортизации в составе соответствующих групп.

Расходы, превышающие 10-процентный лимит, распределяются пропорционально сумме фактически понесенных предприятием расходов на улучшение ОФ групп 2, 3, 4 или отдельных объектов ОФ группы 1 и увеличивают балансовую стоимость ОФ соответствующих групп или отдельных объектов ОФ группы 1 по состоянию на начало расчетного квартала.

Проще говоря, теперь для распределения ремонтных расходов необходимо знать:

а) какая группа ОФ (какой объект ОФ группы 1) ремонтировалась (ремонтировался);

б) на какую сумму ремонтировалась соответствующая группа ОФ (соответствующий объект группы 1 ОФ).

Согласно этим двум пунктам и будут распределяться ремонтные расходы в части, превышающей 10-процентный лимит. А именно:

а) на ремонтировавшиеся группы (отдельные объекты ОФ 1 группы);

б) пропорционально расходам, понесенным на ремонт соответствующих групп (отдельных объектов группы 1 ОФ).

Итак, для распределения ремонтных расходов можно привести следующую формулу:

где У.б.ст-ти группы (n) - увеличение балансовой стоимости соответствующей группы (отдельного объекта группы 1 ОФ), на рассчитанную величину ремонтных расходов;

S превыш.10% - сумма ремонтных расходов, превышающая 10-процентный лимит и подлежащая распределению;

S ф.гр.(n) - сумма фактически понесенных расходов на ремонт соответствующей группы (отдельных объектов группы 1 ОФ);

S ф.гр.(1) . S ф.гр.(4) - общая сумма фактически понесенных расходов на ремонт. По нашему мнению, в этом случае берется сумма фактически понесенных расходов на ремонт в течение расчетного квартала.

Во-первых, в пп. 8.7.1 Закона о прибыли указывается, что распределению подлежат " фактически понесенные расходы ". В Законе о прибыли определение термина "фактически понесенные расходы", к сожалению, не приведено. Если проанализировать этот термин, то возникает мнение, что такие расходы следует признавать по факту получения услуг по ремонту , подтверждением которых является акт выполненных работ. Кстати, косвенно подтверждает это пп. 11.2.1 Закона о прибыли, согласно которому датой увеличения валовых расходов предприятия считается " дата, приходящаяся на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, произошедшее раньше:

- или дата списания денежных средств. ;

- или дата оприходования налогоплательщиком товаров, а для работ (услуг) - дата фактического получения налогоплательщиком результатов работ (услуг) ".

Как видим, из двух событий, которые могут повлиять на отражение в учете валовых расходов, пп. 8.7.1 Закона о прибыли говорит только об одной - дате фактического понесения расходов. В любом случае выбор периода возникновения ремонтных расходов (по первому событию или по факту получения ремонтных услуг) остается за налогоплательщиками.

Во-вторых, следует обратить внимание на то, когда происходит увеличение соответствующей группы ОФ (отдельного объекта ОФ группы 1) на распределяемую величину ремонтных расходов. Если буквально следовать пп. 8.7.1 Закона о прибыли, то получается, что такое увеличение должно происходить на начало расчетного квартала . То есть если в III квартале возникают ремонтные расходы, превышающие 10-процентный лимит и подлежащие распределению, то такие расходы увеличивают соответствующие группы ОФ (отдельные объекты ОФ группы 1) по состоянию на начало III кв. Но это противоречит норме пп. 8.3.2 Закона о прибыли в части формирования балансовой стоимости групп. Поэтому, по нашему мнению, такие расходы увеличивают балансовую стоимость соответствующих групп (соответствующих объектов группы 1 ОФ) на начало следующего расчетного квартала . И именно в следующем квартале такие расходы начнут амортизироваться.

По состоянию на 01.01.2004 г. в учете у предприятия находились основные фонды:

- группа 2 - балансовая стоимость 50000 грн;

- группа 4 - балансовая стоимость 30000 грн.

10-процентный лимит равен: 8000 грн = (50000 + 30000) х 10%.

В III кв. 2004 г. предприятие произвело ремонт группы 2 на сумму 10000 грн, а также группы 4 на сумму 800 грн. В налоговом учете предприятия эти операции будут отражены следующим образом:

валовые расходы предприятия = 8000 грн (сумма ремонтных расходов, относящаяся к валовым в пределах 10-процентного лимита);

S превыш.10% = 2800 грн (10800 - 8000) - величина ремонтных расходов, подлежащая распределению между балансовыми стоимостями групп 2 и 4 в целях амортизации;

S ф.гр.(2) = 10000 грн - фактически понесенные расходы на ремонт группы 2;

S ф.гр.(4) = 800 грн - фактически понесенные расходы на ремонт группы 4;

S ф.гр.(1) . S ф.гр. = 10800 грн - общая сумма фактически понесенных расходов на ремонт ОФ группы 2 и 4.

Таким образом, по состоянию на начало IV кв. 2004 г. группа 2 увеличивается на 2592,6 грн (2800 х 10000 : 10800), а группа 4 увеличивается на 207,4 грн (2800 х 800 : 10800).

С конца 2003 года (когда, собственно, и был принят Закон №349) велись дискуссии по поводу "валоворасходности" улучшений арендованных ОФ. Суть спора состояла в том, что пп. 8.7.1 Закона разрешал относить к составу валовых - расходы связанные с улучшением ОФ, подлежащих амортизации . Дело в том, что стоимость ОФ, полученных в оперативную аренду, не подлежит амортизации у арендатора (амортизируется, но у арендодателя), поскольку арендатор не осуществил расходов на их приобретение. Таким образом, вывод говорил сам за себя: расходы на улучшение арендованных ОФ не могут быть включены в валовые расходы . Смелые налогоплательщики с указанной позицией не соглашались и все же относили на ВР в пределах 10% лимита расходы на улучшения арендованных ОФ. Осторожные - амортизировали такие расходы, создавая при этом соответствующий объект группы ОФ по правилам, предусмотренным пп. 8.8 Закона о прибыли.

В настоящее время проблема с "валоворасходностью" улучшений арендованных ОФ исчезла в связи с изменениями, внесенными в Закон о прибыли Законом №1957. Выше мы приводили цитату из пп. 8.7.1 Закона о прибыли и указывали, что расходы на улучшение арендованных ОФ предприятие может отнести к составу валовых расходов в пределах 10-процентного лимита .

Выясним, как правильно это делать.

Если арендатор проводит улучшения арендованного объекта, то расходы на это включаются в состав валовых в сумме, не превышающей 10% совокупной балансовой стоимости всех групп ОФ по состоянию на начало такого отчетного периода (пп. 8.7.1 Закона о прибыли). Сумма, превышающая 10-процентный лимит, увеличивает балансовую стоимость соответствующей группы (отдельного объекта группы 1 ОФ) (абз. 2 пп. 8.8.1 Закона о прибыли). То есть стоимость улучшений арендованного объекта ОФ 1-й группы (сумма которых превышает 10-процентный лимит) должна отражаться отдельным объектом группы 1 и амортизироваться. При возврате объекта группы 1 арендодателю по окончании действия договора аренды и "списании" его улучшений (если на этот момент они остались несамортизованными) следует применять пп. 8.8.2 Закона о прибыли, который, в свою очередь, приравнивает такой возврат к ликвидации ОФ 9 . Арендатор имеет полное право включить в валовые расходы сумму балансовой стоимости улучшений на момент возврата объекта группы 1 ОФ арендодателю.

9 Это правило будет действовать также в случае уничтожения, хищения или разрушения объекта оперативной аренды.

Стоимость улучшений арендованных объектов групп 2, 3, 4 аналогично, как при ремонте ОФ 1-й группы, относится к валовым расходам арендатора в пределах 10-процентного лимита. Разница в следующем: расходы на улучшение ОФ группы 2,3,4 превышающие 10% лимит, увеличивают балансовую стоимость соответствующей группы .

Если одновременно ремонтируются несколько арендованных объектов различных групп ОФ, то величину ремонтных расходов, которая должна амортизироваться, по нашему мнению следует также распределять пропорционально сумме фактически проведенных улучшений групп (отдельных объектов) - так, как это происходит с собственными ОФ предприятия. Хотя однозначный ответ на этот вопрос дать трудно, поскольку пп. 8.8.1 не ссылается на механизм распределения таких расходов, приведенный в пп. 8.7.1 Закона о прибыли.

Закон №1957, вслед за Законом №349, ввел ограничение по применению повышенных ставок амортизации. Только теперь оно не лимитировано по времени, а поэтому касается и будущих лет.

Теперь для распределения ремонтных расходов необходимо знать:какая группа ОФ (какой объект ОФ группы 1) ремонтировалась (ремонтировался) и на какую сумму.

В подпункте 8.7.1 Закона о прибыли конкретно не указывается, в каком периоде следует распределять ремонтные расходы и какую именно сумму . Поскольку периоды для определения обязательств по налогу на прибыль рассчитываются нарастающим итогом, может возникнуть проблема с распределением ремонтных расходов. То есть если, к примеру, в III кв. предприятие понесло ремонтные расходы в пределах 10-процентного лимита, а в IV квартале превысило лимит, то нужно ли учитывать для распределения фактически понесенные ремонтные расходы III квартала?

По нашему мнению - нет, не нужно. Ведь ст. 8 Закона о прибыли оперирует термином "отчетный квартал", а все изменения, происходящие в учете основных фондов, происходят в течение отчетного квартала.

Если улучшается арендованное имущество, то расходы, связанные с его улучшением, по нашему мнению, подлежат амортизации по одному из двух вариантов.

Вариант 1. По договорам, заключенным до 2004 года, - по старым ставкам; по договорам, заключенным после 2004 года, - по новым ставкам.

Вариант 2. Относительно имущества, приобретенного арендодателем до 2004 года, - по старым ставкам; относительно имущества, приобретенного арендодателем после 2004 года, - по новым ставкам.

Четкости тут, к сожалению, нет ни в Законе о бюджете на 2004 год, ни в Законе о прибыли. Мнение ГНАУ - неизвестно, но, скорее всего, налоговики придерживаются второго варианта.

Баннерная реклама в Интернете: как учесть Суть дела :: Налоговый учет Баннерная реклама - одно из наиболее широко используемых средств рекламирования веб-сайта и привлечения к нему посетителей. Большинство коммерческих веб-сайтов используют баннерную рекламу. Мы же рассмотрим учет баннерной рекламы у рекламодателя и лица, к.

НДС с минусом: дальнейшая судьба № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет Февраль 2015 года был тяжелым отчетным периодом для тех плательщиков НДС, которые имели по состоянию на 01.02.2015 г. отрицательное значение по данному налогу. Но даже после сдачи отчетности по НДС за февраль у многих плательщиков налога остае.

Коммунальные платежи у «единоналожника» № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет ФЛП — плательщик единого налога второй группы (в свидетельстве плательщика единого налога указан вид деятельности с кодом 68.20 «предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества») получает доход по до.